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Andreas Kampitsch - Matthias Malaschofsky | News | 28.05.2017

Highlights aus dem UmgrStR-Wartungserlass

Die Gastautoren Mag. Andreas Kampitsch und Matthias Malaschofsky geben in ihrem Beitrag einen guten Überblick über die Neuerungen, die sich durch den Wartungserlass 2017 hinsichtlich des Ratenzahlungskonzepts und der Grunderwerbsteuer ergeben.

Am 10.3.2017 wurde vom BMF der Wartungserlass 2017 zu den UmgrStR, BMF-010200/0004-VI/1/2017, BMF-AV 2017/40, veröffentlicht. Durch den Wartungserlass wurden die verschiedenen abgabenrechtlichen Entwicklungen der letzten Jahre (StRefG 2015/16, AbgÄG 2015, AbgÄG 2016) in die Umgründungssteuerrichtlinien eingearbeitet. Nachfolgend dürfen wir Ihnen die wesentlichen Aussagen des Wartungserlasses kurz vorstellen.

Ratenzahlungskonzept

Mit dem AbgÄG 2015 wurde die Entstrickungs- oder Wegzugsbesteuerung insbesondere auf Rechtsfolgenebene umfassend geändert. War bis dahin das Nichtfestsetzungskonzept bei „Wegzügen“ (dh Entstrickung von stillen Reserven) im Verhältnis zu EU- und EWR-Staaten die Norm, wurde im betrieblichen Bereich umfassend auf das Ratenzahlungskonzept umgestellt (s hierzu den Newsletter vom Jänner 2016). Diese Änderungen betreffen auch Umgründungen. Vor allem im Hinblick auf diese Umstellung erfuhren die UmgrStR durch den Wartungserlass 2017 eine Aktualisierung.

Die einzige Ausnahme in der das Ratenzahlungskonzept NICHT anwendbar ist betrifft den Anteilstausch gem § 16 Abs 1a UmgrStG idF AbgÄG 2015 [Fusions-RL]. Die diesbezüglichen Aussagen finden sich in UmgrStR Rz 860h f.

Das Ratenzahlungskonzept wurde nun auch in die UmgrStR aufgenommen und findet Anwendung auf alle Umgründungen ab dem 1.1.2016, wenn der Beschluss nach 31.12.2015 gefasst wurde. Es ersetzt in sämtlichen Artikeln des UmgrStG das Nichtfestsetzungskonzept. Für alle bis 31.12.2015 beschlossenen oder unterfertigten Umgründungen ist weiterhin das Nichtfestsetzungskonzept (UmgStR Rz 44b) anwendbar. Es kommt daher auf den Tag des Beschlusses/der Unterfertigung an (nicht etwa auf den Umgründungsstichtag).

Anwendungsfälle für das Ratenzahlungskonzept werden sich vor allem in Fällen der Steuerentstrickung bei Exportverschmelzungen oder -einbringungen ergeben, sind aber grundsätzlich in allen Umgründungssachverhalten denkbar (Einschränkung des österreichischen Besteuerungsrechts zugunsten eines EU/EWR-Staats).

In UmgrStR Rz 44a finden sich Fälle, in welchen es zu einer vorzeitigen Fälligstellung der offenen Raten kommt. Werden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, Betriebe oder Betriebsstätten

• vor Ablauf von sieben Jahren veräußert,
• scheiden sie auf sonstige Weise aus oder werden sie
• in einen „nicht begünstigten“ Staat (außerhalb EU/EWR-Raum mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe) überführt

sind noch offene Raten insoweit sofort fällig zu stellen. Bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens (Ratenzahlung über zwei Jahre verteilt möglich) kommt es nach UmgrStR Rz 44a nicht zu einer vorzeitigen Fälligstellung offener Raten.

Eine Übersicht zu (Re-)Importfällen, dh Fällen, in denen Besteuerungsrecht Österreichs (wieder) entsteht (hier sind weiterhin Entstrickungsfälle vor 1.1.2016 denkbar, die noch unter das „alte“ Regime fielen und neue, unter das Ratenzahlungsregime fallende) findet sich unter Rz 160c UmgStR.

Innenfinanzierung

In den neuen UmgrStR wird diesbezüglich im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Innenfinanzierungsverordnung (IF-VO) vom 26.4.2016, BGBl II 2016/90, verwiesen. Im Wesentlichen übernimmt der Wartungserlass die Aussagen der IF-VO, wobei zu den einzelnen Artikeln des UmgrStG Klarstellungen erfolgen.

Grunderwerbsteuer

Mit StRefG 2015/16 wurde auch die Grunderwerbsteuer – ein zweites Mal binnen kurzer Zeit – umfassend reformiert. Die entsprechenden Auswirkungen auf Umgründungen wurden in den Wartungserlass eingearbeitet.

Grundsätzlich gelten für umgründungsbedingte Grunderwerbe, dass diese Grunderwerbsteuer iHv

• 3,5 % vom Einheitswert bei land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken
• 0,5 % vom Grundstückswert bei allen anderen Grundstücken

auslösen, unabhängig von einer allfälligen Gegenleistung auslösen (s zur Verschmelzung UmgrStR Rz 330, 337).

Auch bei umgründungsbedingten Anteilsvereinigungen iSd § 1 Abs 3 GrEStG und qualifizierten Anteilsverschiebungen bei Personengesellschaften iSd § 1 Abs 2a GrEStG ist ein umgründungsbedingter, GrESt-pflichtiger Erwerb möglich. Die Höhe der Grunderwerbsteuer entspricht wiederum

• 3,5 % vom Einheitswert bei land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken
• 0,5 % vom Grundstückswert bei allen anderen Grundstücken

Die Regelungen sind auf Umgründungen mit einem Stichtag nach 31.12.2015 anwendbar. Anders als für die Frage der Ratenzahlung/Nichtfestsetzung kommt es hier daher maßgeblich auf den Umgründungsstichtag an.

In UmgrStR Rz 340 wird ausgeführt, wann es zu einer Grunderwerbsteuerpflicht infolge von Anteilsvereinigungen (§ 1 Abs 3 GrEStG) und qualifizierten Anteilsverschiebungen bei Personengesellschaften (§ 1 Abs 2a GrEStG) kommen kann:

Grunderwerbsteuerpflicht tritt somit insbesondere dann ein

• wenn zum Vermögen der übertragenden Körperschaft mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen einer grundstücksbesitzenden Personen- oder Kapitalgesellschaft gehören
• wenn durch die Übertragung von Anteilen am Gesellschaftsvermögen einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft eine Änderung des Gesellschafterbestandes in der Form bewirkt wird, dass innerhalb von fünf Jahren mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergegangen sind, oder

wenn die übertragende und übernehmende Körperschaft an derselben grundstücksbesitzenden Personen- oder Kapitalgesellschaft beteiligt sind und es durch die Verschmelzung zur zivilrechtlichen Vereinigung von mindestens 95 % der Anteile an dieser Gesellschaft in der Hand der übernehmenden Körperschaft kommt.

Sollte aufgrund einer Umgründung sowohl der Tatbestand des § 1 Abs 2a GrEStG als auch jener des § 1 Abs 3 UmgrStG ausgelöst werden (Verschmelzung einer Gesellschaft als übertragende Gesellschaft, die 95 % oder mehr an einer grundstücksbesitzenden Personengesellschaft hält), kommt es aufgrund der Vorrangregel des § 1 Abs 3 GrEStG zu einer Anteilsvereinigung (und nicht zu einer qualifizierten Anteilsverschiebung bei Personengesellschaften).

Sonstiges

Hinsichtlich der neuen Regelung für kapitalistische Mitunternehmer (das sind Mitunternehmer, die nicht oder nur beschränkt haften und keine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative entfalten) halten die UmgrStR Rz 1177, 1190 in Übereinstimmung mit dem Gesetz (§ 21 letzter Satz UmgrStG) fest, dass allfällig bestehende Wartetastenverluste aus einer eingebrachten Mitunternehmerbeteiligung auf die übernehmende Körperschaft übergehen (verbleiben daher nicht beim Einbringenden). Die übernehmende Körperschaft hat jedoch die Wartetastenregelung weiterhin anzuwenden, dh die übernehmende Körperschaft darf die übernommenen Verluste nur gegen Gewinne aus derselben Beteiligung ausgleichen.

Autoren

Mag. Andreas Kampitsch

Mag. Andreas Kampitsch, LL. M., ist Mitarbeiter an der Abteilung für Betriebliches Finanz- und Steuerwesen des Instituts für Finanzmanagement der Alpen-Adria-Universität Klagenfurt und als Steuerberater bei der KPMG Alpen-Treuhand GmbH in Wien und Salzburg tätig. Seine Tätigkeitsschwerpunkte umfassen Konzernsteuerrecht, Internationales Steuerrecht, Estate Planning und die Besteuerung von Kapitalvermögen.

Rechteinhaberin Bild: KPMG

Matthias Malaschofsky MSc.

Matthias Malaschofsky MSc. ist als Berufsanwärter bei der KPMG Alpen- Treuhand GmbH in Wien tätig. Seine Tätigkeitsschwerpunkte umfassen Konzernsteuerrecht, Internationales Steuerrecht, Estate Planning und Umgründungen.