Unterliegt der Großmutterzuschuss einer indirekt beteiligten Gesellschafterin der Gesellschaftsteuer?

Nicht nur bei der Zurechnung der Zahlung von gesellschaftssteuerpflichtigen Zuschüssen ist eine wirtschaftliche Betrachtungsweise anzustellen, sondern auch bei der Frage, wem der Empfang einer Leistung zuzurechnen ist.

Geschäftszahl

VwGH vom 21.11.2012, 2010/16/0136

Norm

§§ 2, 5, 9 KVG

Leitsatz

Quintessenz:

Nicht nur bei der Zurechnung der Zahlung von gesellschaftssteuerpflichtigen Zuschüssen ist eine wirtschaftliche Betrachtungsweise anzustellen. Auch bei der Frage, wem der Empfang einer Leistung zuzurechnen ist, wird vom EuGH zu Recht eine wirtschaftliche Betrachtungsweise angewandt.

VwGH: Der Gesellschaftsteuer unterliegen Zuschüsse, wenn sie als freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Personen, die im Zeitpunkt der Leistung des Zuschusses an der Kapitalgesellschaft beteiligt sind gelten als Gesellschafter iSd KVG. Steuerschuldner ist die Kapitalgesellschaft. (§ 9 Abs 1 KVG)

Aktien und sonstige Anteile, ausgenommen die Anteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer KG oder einer KEG, Genussrechte, Forderungen, die eine Beteiligung am Gewinn oder Liquidationserlös der Gesellschaft gewähren, gelten nach § 5 Abs 1 KVG als Gesellschaftsrechte an Kapitalgesellschaften

Zu beachten ist, dass nicht bereits die Begründung einer freiwilligen Übernahmsverpflichtung, sondern immer erst deren Erfüllung, also die tatsächliche Bewirkung der Leistung, den Steuertatbestand auslöst. Die Gesellschaftsteuer setzt die Erbringung der Leistung eines Gesellschafters voraus. Für den Fall, dass sich ein Gesellschafter zur Leistung - auch freiwillig – verpflichtet hat, dann handelt es sich um eine Leistung eines Gesellschafters selbst dann, wenn er erst später seine Verpflichtung einlöst und seine Leistung erst in einem Zeitraum erfüllt, in dem er gesellschaftsrechtlich nicht mehr die Gesellschaftereigenschaft aufweist.

In casu handelt es sich um einen so genannten „Großmutterzuschuss“ einer indirekt beteiligten Gesellschafterin, welcher grundsätzlich nicht der Gesellschaftsteuer unterliegt, da die Voraussetzung der direkten Beteiligung eines Gesellschafters iSd § 2 KVG nicht erfüllt wird.

In diesem Kontext ist auch die Rechtsprechung des EuGH zu berücksichtigen, wonach anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft des Zuschusses abstellenden Betrachtungsweise zu beurteilen ist, wem die Zahlung - von der Gesellschaftsteuer unterliegenden Zuschüssen - tatsächlich zuzurechnen ist. Der EuGH hat aber auch zur Frage, wem der Empfang einer Leistung zuzurechnen ist, eine wirtschaftliche Betrachtungsweise angewandt. Zudem betont der EuGH, dass die RL 69/335 keine Vorschriften enthält, mit der speziell der Gefahr der Steuerumgehung vorgebeugt werden soll, dass die Anwendung des Gemeinschaftsrechts (nunmehr Unionsrechts) aber nicht so weit gehen kann, dass missbräuchliche Praktiken von Wirtschaftsteilnehmern gedeckt würden. Dies kommt auch in der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zum Ausdruck.

In casu stand die Gesellschaft 1 („G1“) in keinem für die Gesellschaftsteuerpflicht maßgeblichen Zeitpunkt in einem direkten Beteiligungsverhältnis zu der Gesellschaft 6 („G6“). Allerdings bestand im Zeitpunkt des Zuschussversprechens eine unmittelbare Beteiligung der G1 an der Beschwerdeführerin, welche wiederum direkt an der Untergesellschaft G6 beteiligt war. Der in casu von der Gesellschaft 3 („G3“) auf Rechnung der G1 geleistete Eigenkapitalzuschuss an die G6 ist jedenfalls und unbestritten der G1 als leistender Gesellschaft zuzurechnen.

In casu konnte aus folgenden Gründen mit Recht davon ausgegangen werden, dass die Umstände für eine Ausnahmesituation vorlagen: Die von der belangten Behörde herangezogenen Umstände betreffend den Kapitalbedarf der Beschwerdeführerin erlaubten ihr nämlich insofern eine von der zivilrechtlichen allenfalls abweichende wirtschaftliche Betrachtungsweise anzustellen, als sich der Kapitalbedarf einerseits aus dem am 21. November 2000 beantragten Bewilligungsbescheid nach dem Bankwesengesetz des BM für Finanzen vom 31. Jänner 2000 ergibt und anderseits daraus ableiten lässt, dass die Beschwerdeführerin ohne die in Rede stehende Zuschussleistung tatsächlich einen Verlust auszuweisen gehabt hätte, sowie die ausdrückliche Kapitalausstattung, bekräftigt durch den im Überweisungsbeleg genannten Zahlungsgrund „C Bank Code", zusammen mit der zeitlichen Abfolge und dem Umstand, dass kein Kapitalbedarf der den Zuschuss unmittelbar empfangenden und - auch unabhängig vom Zuschuss - einen Gewinn erzielenden G6 ersichtlich war.

In Anlehnung an die Rechtsprechung des EuGH vom 17. Oktober 2002 in der Rs. C-71/00, (Develop) kann abgeleitet werden, dass auch bei der vom EuGH geforderten wirtschaftlichen Betrachtungsweise die nach den Regelungen des Mitgliedstaates vorgesehenen notwendigen gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen für eine Zurechnung nicht außer Betracht zu lassen sind.

In casu treten zur Leistung des Zuschusses durch die G1 an die G6 die Auflösung der von der G6 gesetzlich gebildeten Rücklage und die Gewinnüberweisung an die Beschwerdeführerin hinzu. Zum Vorwurf der Beschwerdeführerin, dass die Auflösung der Rücklage allein Sache der Geschäftsführung gewesen sei und lediglich eine abstrakte Weisungsbefugnis der Beschwerdeführerin als Alleingesellschafterin der G6 bestanden habe, ist zu betonen, dass beide Schritte allerdings nicht im Belieben der G6 gestanden sind. Der Jahresabschluss, der die zur Gewinnerhöhung führende Auflösung der Rücklage enthielt, wurde nämlich durch einen Gesellschafterbeschluss geprüft und festgestellt (genehmigt). Daraus ergab sich nach dem erwähnten Ergebnisabführungsvertrag die Verpflichtung zur Gewinnabfuhr ("Weiterleitung des Zuschusses“ an die Beschwerdeführerin).

Zu beachten ist, dass die G1 aufgrund ihrer Zusage vom 27. Dezember 2000 letzten Endes in Ausnutzung ihrer beherrschenden Position im in casu vorliegenden Beteiligungsgeflecht im Wege der G3 die Überweisung des Zuschussbetrages an die G6 veranlasste. Daraufhin transferierte die Beschwerdeführerin als Alleineigentümerin der G6 in Anwendung des Ergebnisabführungsvertrages diesen Betrag auf sich. Im Ergebnis hat die G1 damit ihre Zuschusszusage, die sie als Gesellschafterin der Beschwerdeführerin getätigt hatte, später erfüllt. Dies ändert allerdings nichts an der Gesellschaftsteuerpflicht.

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