Dokument-ID: 908076

Vorschrift

Umgründungssteuerrichtlinien 2002

Inhaltsverzeichnis

3.5.1.3.1.4. Übernahme von Grundstücken

970a
Werden Grundstücke von der Körperschaft zum Buchwert übernommen (zur Ausübung der Aufwertungsoption siehe Rz 928), kommt gemäß § 18 Abs. 5 Z 1 UmgrStG eine gespaltene Betrachtungsweise zur Anwendung.

Die übernehmende Körperschaft hat den Teilwert des Grund und Bodens zum Einbringungsstichtag in Evidenz zu nehmen, wenn im Falle der Veräußerung am Einbringungsstichtag § 30 Abs. 4 EStG 1988 beim Einbringenden gesamthaft anzuwenden wäre („Altvermögen“). Im Falle einer späteren Veräußerung ist wie folgt vorzugehen:

  • Für Wertveränderungen bis zum Einbringungsstichtag kann § 30 Abs. 4 EStG 1988 weiter angewendet werden; an die Stelle des Veräußerungserlöses tritt der Teilwert.
  • Für Wertsteigerungen, die nach dem Einbringungsstichtag in der Sphäre der übernehmenden Körperschaft entstehen, kann § 30 Abs. 4 EStG 1988 nicht angewendet werden. Es kommen die allgemeinen Regelungen der Gewinnermittlung zur Anwendung, wobei der in Evidenz genommene Teilwert an die Stelle des Buchwertes tritt.
  • Für Wertminderungen, die nach dem Einbringungsstichtag in der Sphäre der übernehmenden Körperschaft entstehen, sind diese im Falle einer späteren Veräußerung vom evidenzierten Teilwert in Abzug zu bringen.

Beispiel 1:

Der Einzelunternehmer A hat 2001 ein Betriebsgrundstück angeschafft (Anschaffungskosten 50.000, davon entfallen auf den Grund und Boden 20.000). Zum 30.6.2012 bringt A sein Einzelunternehmen in die B-GmbH ein (Teilwert im Zeitpunkt der Einbringung: 100.000; auf den Grund und Boden entfällt davon ein Teilwert von 80.000). A macht hinsichtlich des Grund und Bodens nicht von der Aufwertungsoption gemäß § 16 Abs. 6 UmgrStG Gebrauch (siehe Rz 928), sodass die B-GmbH das gesamte Grundstück zu Buchwerten übernimmt.

Es ist eine gespaltene Betrachtungsweise anzustellen, weshalb der Teilwert des Grund und Bodens im Zeitpunkt der Einbringung (80.000) in Evidenz zu nehmen ist. Im Falle einer späteren Veräußerung um 200.000 (auf den Grund und Boden entfallen 150.000) durch die B-GmbH ist wie folgt vorzugehen:

  • Hinsichtlich der Wertsteigerungen des Grund und Bodens bis zum Einbringungsstichtag kann § 30 Abs. 4 EStG 1988 von der B-GmbH bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes angewendet werden; an die Stelle des Veräußerungserlöses tritt der in Evidenz genommene Teilwert (80.000*0,14 = 11.200).
  • Hinsichtlich der Wertsteigerungen des Grund und Bodens, die bereits in der Sphäre der B-GmbH entstanden sind, sind die allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften anzuwenden; der auf den Grund und Boden entfallende Veräußerungserlös ist dem Teilwert im Zeitpunkt der Einbringung gegenüberzustellen (150.000 – 80.000 = 70.000).
  • Der auf das Gebäude entfallende Veräußerungsgewinn ist nach den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften zu ermitteln.

Ging einer Einbringung mit einem Stichtag ab dem 1.4.2012 ein Wechsel der Gewinnermittlung auf § 5 Abs. 1 EStG 1988 oder eine Einlage aus dem Privatvermögen voraus (Wechsel oder Einlage vor dem 1.4.2012), ist § 30 Abs. 4 EStG 1988 auf Grund und Boden am Einbringungsstichtag nur eingeschränkt (gemäß § 4 Abs. 3a Z 3 lit. c EStG 1988 auf den Aufwertungsteilwert bzw. gemäß Z 4 auf den Einlageteilwert) anwendbar. Im Falle einer späteren Veräußerung durch die übernehmende Körperschaft kann § 30 Abs. 4 EStG 1988 von dieser insoweit – somit auf den Aufwertungsteilwert bzw. Einlageteilwert – weiter angewendet werden (§ 18 Abs. 5 Z 2 UmgrStG idF 2. AbgÄG 2014).

Beispiel 2:

Der Einzelunternehmer A ermittelt seinen Gewinn gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 und bringt seinen Betrieb samt betrieblichem Grund und Boden (ursprüngliche Anschaffungskosten: 1.000; Teilwert zum Einbringungsstichtag: 15.000) zu einem nach dem 31.3.2012 liegenden Stichtag in die B-GmbH ein. Danach veräußert die B-GmbH den Grund und Boden um 22.000. A führte in seinem Einzelunternehmen in der Vergangenheit einen Wechsel der Gewinnermittlung durch. Der Teilwert von Grund und Boden im Zeitpunkt des Wechsels betrug 10.000.

Da § 30 Abs. 4 EStG 1988 am Einbringungsstichtag gemäß § 4 Abs. 3a Z 3 lit. c EStG 1988 nur eingeschränkt anwendbar war, kommt § 18 Abs. 5 Z 1 UmgrStG idF 2. AbgÄG 2014 nicht zur Anwendung, weshalb der Teilwert zum Einbringungsstichtag (15.000) nicht in Evidenz zu nehmen ist. Die B-GmbH kann gemäß § 18 Abs. 5 Z 2 UmgrStG im Rahmen der Veräußerung den Aufwertungsteilwert iHv 10.000 nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 versteuern, wodurch sich eine Bemessungsgrundlage von 1.400 (10.000*0,14) ergibt. Zudem hat sie sämtliche Wertsteigerungen ab dem Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlung nach den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften zu erfassen (12.000 = 22.000 minus 10.000).

Zur alternativen Ausübung der Aufwertungsoption gemäß § 16 Abs. 6 UmgrStG siehe Rz 928.

Wurde Grund und Boden des „Altvermögens“ in das Umlaufvermögen eines Betriebes eingelegt und dabei der Teilwert im Zeitpunkt der Einlage in Evidenz genommen (§ 30a Abs. 3 Z 1 EStG 1988), kann im Falle einer späteren Einbringung § 18 Abs. 5 Z 2 UmgrStG analog angewendet werden. Infolgedessen kann die übernehmende Körperschaft hinsichtlich des im Zeitpunkt der Einlage in Evidenz genommenen Teilwerts § 30 Abs. 4 EStG 1988 weiter anwenden (eingeschränkte Anwendbarkeit zum Einbringungsstichtag). Alternativ dazu kann der Unterschiedsbetrag zwischen Anschaffungskosten und Teilwert im Zeitpunkt der Einlage gemäß § 16 Abs. 6 UmgrStG auch sofort unter Anwendung von § 30 Abs. 4 EStG 1988 durch den Einbringenden versteuert werden (siehe Rz 928).